第一對(duì)差額征稅有關(guān)的易混概念進(jìn)行梳理(一)

第一對(duì)差額征稅有關(guān)的易混概念進(jìn)行梳理(一)

本文梳理了與差別征稅、發(fā)票開(kāi)具、會(huì)計(jì)處理、納稅申報(bào)等問(wèn)題相關(guān)的混淆概念。

第一部分，我們先了解幾個(gè)概念

(1) 什么是差別征稅？

差別征稅是營(yíng)業(yè)稅改增值稅后為解決增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票不能抵扣的項(xiàng)目，避免雙重征稅而采取的一種抵扣方式。

（二）小規(guī)模納稅人適用差別征稅政策享受小微增值稅優(yōu)惠的免稅銷售額如何確定？

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告第2號(hào)納稅人應(yīng)確定其是否可享受增值稅小微企業(yè)差額后銷售額免稅政策 在《增值稅申報(bào)表（適用于小規(guī)模納稅人）》中“免稅銷售額”相關(guān)欄目差額征稅怎么做賬，填寫(xiě)差額后銷售額區(qū)別。

（三）納稅人年度應(yīng)稅銷售額超過(guò)增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)登記為一般納稅人。適用增值稅差異征稅政策的納稅人年度應(yīng)稅銷售額如何計(jì)算？

年度應(yīng)稅銷售額的計(jì)算按照《增值稅一般納稅人管理?xiàng)l例》（國(guó)家稅務(wù)總局令第43號(hào)公布）的規(guī)定執(zhí)行，其中包括納稅申報(bào)銷售額、審計(jì)補(bǔ)充銷售和稅收評(píng)估調(diào)整銷售。. 納稅人銷售勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等可扣除項(xiàng)目的，其應(yīng)稅活動(dòng)的年度應(yīng)稅銷售額按扣除前銷售額計(jì)算。此外，納稅人偶爾出售無(wú)形資產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，不計(jì)入應(yīng)稅活動(dòng)年度應(yīng)稅銷售額。

（四）生產(chǎn)和生活服務(wù)業(yè)納稅人，是指提供四項(xiàng)服務(wù)銷售額占總銷售額50%以上的納稅人。納稅人享受差額計(jì)稅政策的，納稅人是按照差額和價(jià)外費(fèi)用前的全價(jià)參與計(jì)算，還是按照差額后的銷售額參與計(jì)算？

答：按差額后的銷售額計(jì)算。例如，納稅人提供勞務(wù)，可按規(guī)定享受計(jì)稅差額政策，按差額后的銷售額計(jì)征增值稅。納稅人計(jì)算銷售額比例時(shí)，貨物銷售額為2萬(wàn)元，差額前四項(xiàng)服務(wù)的總價(jià)及價(jià)外費(fèi)用為20萬(wàn)元，差額后銷售額為4萬(wàn)元。比例應(yīng)按4/(2+4)計(jì)算。因納稅人四項(xiàng)服務(wù)銷售額占總銷售額50%以上，按規(guī)定可享受加分抵扣政策。

本文第二部分核心內(nèi)容：如何發(fā)放稅差？

差異征稅的開(kāi)票方式可全開(kāi)，但文件明確規(guī)定差異部分（指抵扣部分，下同）不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的除外。按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，分為兩種。一是差額部分不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，二是差額部分可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。

（一）第一類，差異不開(kāi)具專用發(fā)票。即增值稅由賣(mài)方征收多少，增值稅由買(mǎi)方扣除多少。即如果政策明確規(guī)定差額不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，開(kāi)具發(fā)票的方式有以下三種：一是全額開(kāi)具普通發(fā)票；二是全額開(kāi)具普通發(fā)票。功能是開(kāi)具發(fā)票。這種情況下，發(fā)票接收人取得的發(fā)票差額對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額自然不參與抵扣。

現(xiàn)行政策明確規(guī)定，差額部分不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票：

1. 經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)的銷售額為扣除向委托方收取并代繳的全部?jī)r(jià)款及價(jià)外費(fèi)用后的余額。向委托方收取的政府性基金、行政事業(yè)性收費(fèi)，不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。（財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件2） 理解：付款單由收款單位出具。

2、對(duì)于旅游服務(wù)，您可以選擇在全價(jià)中扣除向旅游服務(wù)購(gòu)買(mǎi)方收取并支付給其他單位或個(gè)人的住宿費(fèi)、餐飲費(fèi)、交通費(fèi)、簽證費(fèi)、機(jī)票費(fèi)以及向其他單位或個(gè)人支付的費(fèi)用以及獲得的額外費(fèi)用。接團(tuán)旅游企業(yè)扣除差旅費(fèi)后的余額為銷售額。向旅行社購(gòu)買(mǎi)者收取和支付的上述費(fèi)用，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可開(kāi)具普通發(fā)票。（財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件2） 理解：付款發(fā)票由受益單位或個(gè)人開(kāi)具。

3.提供勞務(wù)派遣服務(wù)的納稅人可選擇補(bǔ)交差額?？鄢慌汕灿霉挝恢Ц督o勞務(wù)派遣人員的工資福利和社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金等全部?jī)r(jià)款及取得的價(jià)外費(fèi)用后的余額為 銷售額應(yīng)計(jì)征增值稅按簡(jiǎn)化計(jì)稅方法征收5%。選擇繳納差額稅的納稅人，不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可開(kāi)具普通發(fā)票，用于向用人單位代收勞務(wù)派遣職工工資福利、辦理社會(huì)保險(xiǎn)和住房公積金等費(fèi)用。為他們提供資金。（財(cái)稅[2016]47號(hào)）

4.安保服務(wù)包括場(chǎng)地及駐地安保、特種安保、安保系統(tǒng)監(jiān)控、提供武裝押運(yùn)服務(wù)等安保服務(wù)。納稅人提供安全保障服務(wù)的，按照勞務(wù)派遣服務(wù)政策執(zhí)行。（財(cái)稅[2016]68號(hào)）

五、納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)繳納增值稅，其銷售額不包括委托單位支付給委托單位職工的工資和社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金該機(jī)構(gòu)支付的資金。代收代付工資、代繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可開(kāi)具普通發(fā)票。（財(cái)稅[2016]47號(hào)）

6. 、 、 、及其會(huì)員單位通過(guò)手機(jī)短信公益專項(xiàng)服務(wù)號(hào)接收對(duì)公益組織的捐贈(zèng)，銷售金額為所有價(jià)款和附加費(fèi)扣除對(duì)公益組織的捐贈(zèng)后的余額他們獲得的費(fèi)用。接受的捐贈(zèng)不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。（財(cái)稅[2016]39號(hào)）

7. 納稅人提供簽證代辦服務(wù)的，向服務(wù)對(duì)象收取并向外交部和外國(guó)駐華使（領(lǐng)）館繳納的簽證費(fèi)和認(rèn)證費(fèi)，在總價(jià)款和附加費(fèi)中扣除后的余額獲得的是銷售額。向服務(wù)對(duì)象收取代繳的簽證費(fèi)、證明費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)）

八、納稅人進(jìn)口按規(guī)定免征進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的貨物，銷售貨物向委托方代收代付。代收代付的款項(xiàng)，可以不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)）

九、境外單位通過(guò)其直屬單位來(lái)華考試，以及直屬單位提供的教育輔助服務(wù)。銷售額為考試費(fèi)收入扣除支付給境外單位的考試費(fèi)后的余額，代收代繳境外單位考試費(fèi)統(tǒng)一代扣代繳增值稅。直屬單位向境外單位代收代繳的考試費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，但可開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)）

10.金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓，銷售金額為銷售價(jià)格減去購(gòu)買(mǎi)價(jià)格后的余額，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。金融產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。（財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件2） 理解：買(mǎi)方無(wú)需憑發(fā)票抵扣稅款，可按“銷售價(jià)格-購(gòu)買(mǎi)價(jià)格”的差額征稅。

11、自2018年7月25日起，航空運(yùn)輸銷售代理機(jī)構(gòu)提供國(guó)內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，扣除向客戶收取的一切費(fèi)用及附加費(fèi)，支付給航空運(yùn)輸公司或其他航空運(yùn)輸銷售代理機(jī)構(gòu)的凈額結(jié)算后的余額國(guó)內(nèi)機(jī)票及相關(guān)費(fèi)用是銷售額。空運(yùn)銷售代理機(jī)構(gòu)將為其取得的所有價(jià)款及價(jià)外費(fèi)用向買(mǎi)家開(kāi)具行程單或開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第42號(hào)）

十二、自2018年1月1日起，航空運(yùn)輸銷售代理公司為境外航段提供機(jī)票代理服務(wù)，向客戶代收并支付給其他單位或個(gè)人的境外航段機(jī)票，從所取得的一切價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除。結(jié)算及相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷售額。其中差額征稅怎么做賬，支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)有合法有效的發(fā)票或者行程單證明；向境外單位或者個(gè)人支付的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)有合法有效的收據(jù)憑證。提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明。（財(cái)稅[2017]90號(hào)）

13.小規(guī)模增值稅納稅人出售取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用差異征稅開(kāi)具發(fā)票，通過(guò)系統(tǒng)差異征稅錄入已含稅銷售額（或已稅核定額）和抵扣金額。開(kāi)票功能，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和金額，并在備注欄自動(dòng)打印“稅差”字樣。（稅總函[2016]145號(hào)）

他人出售其取得（不含自建）的房地產(chǎn)（不含自己購(gòu)買(mǎi)的房屋）時(shí)，其總價(jià)減去該房地產(chǎn)的原購(gòu)買(mǎi)價(jià)款或取得該房地產(chǎn)時(shí)的價(jià)格后的余額，取得的價(jià)外費(fèi)用，按銷售額計(jì)算。增值稅按5%的稅率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納。（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào)）

十四、在北京、上海、廣州、深圳，個(gè)人出售已購(gòu)買(mǎi)2年以上（含2年）的非普通房屋的，銷售收入與房屋購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的差額為按5%的稅率征收。繳納增值稅。（稅總函[2016]145號(hào)、財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件3）

例如，如果一個(gè)人出售商品房，則適用差額征稅。含稅銷售額100萬(wàn)元，扣除（房屋原值）80萬(wàn)元，稅率5%。增值稅差額的計(jì)算公式為：稅額=（已稅銷售額-扣除額）×稅率或征收率/（1+稅率或征收率）金額=已稅銷售額- 稅額 當(dāng)前增值稅 = (00) × 5% / (1+5%) = $9523.81 金額 = - $9523.81 = $.19

15.航空運(yùn)輸公司的銷售收入不包括代收機(jī)場(chǎng)建設(shè)費(fèi)和代為銷售客票而代收轉(zhuǎn)讓給其他航空運(yùn)輸公司的價(jià)款。（財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件2）

16. 銷售。下列資本項(xiàng)目不包括：按規(guī)定提取的證券結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)資金；證券公司資金結(jié)算違約墊付資金利息收付；結(jié)算過(guò)程中資金結(jié)算違約收付的罰息。（財(cái)稅[2016]39號(hào)）

十七、試點(diǎn)納稅人可按照2016年4月30日前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資售后回租合同提供的有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)繼續(xù)繳納增值稅。

經(jīng)中國(guó)人民銀行、中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)或商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的，按照有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)繼續(xù)繳納增值稅的試點(diǎn)納稅人，根據(jù)2016年4月30日之前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資租回合同，合同中就到期前提供的有形動(dòng)產(chǎn)融資售后租回服務(wù)，可選擇下列方法之一計(jì)算銷售額：

① 銷售額為向承租人收取的價(jià)款本金、所有價(jià)款及收取的價(jià)外費(fèi)用扣除貸款利息（包括外匯貸款和人民幣貸款利息）及發(fā)行債券利息后的余額來(lái)自承租人。

納稅人為有形動(dòng)產(chǎn)提供融資售后回租服務(wù)的，在計(jì)算當(dāng)期銷售額時(shí)可以扣除的價(jià)款本金為書(shū)面合同約定的當(dāng)期應(yīng)收本金。沒(méi)有書(shū)面合同或者書(shū)面合同沒(méi)有約定的，以當(dāng)期實(shí)際收取的本金為準(zhǔn)。

試點(diǎn)納稅人為有形動(dòng)產(chǎn)提供融資售后回租服務(wù)的有形動(dòng)產(chǎn)向承租方收取的本金不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可開(kāi)具普通發(fā)票。（財(cái)稅[2016]36號(hào)文附件2）