【實(shí)務(wù)】建筑企業(yè)差額征增值稅的分類及其稅務(wù)處理

【實(shí)務(wù)】建筑企業(yè)差額征增值稅的分類及其稅務(wù)處理

（一）建筑業(yè)企業(yè)按差異征收的增值稅分類及稅收處理

一、建筑業(yè)企業(yè)增值稅分類

根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第17號(hào)公告的規(guī)定，建筑業(yè)企業(yè)增值稅分為兩類：

第一類為工程建設(shè)所在地差額預(yù)繳增值稅；

第二類是公司注冊(cè)地差申報(bào)增值稅。

第一類分為兩種：一種是總承包方按一般計(jì)稅方法計(jì)稅時(shí)，對(duì)分包總額差額預(yù)繳增值稅；二是簡易計(jì)稅法計(jì)算的總稅額。承包方在發(fā)生分包時(shí)，就分包總額差額預(yù)繳增值稅。

第二類中，只有一種差額申報(bào)增值稅，即采用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方在發(fā)生分包業(yè)務(wù)時(shí)，就分包總額差額申報(bào)增值稅。具體如下圖所示：

二、建筑業(yè)企業(yè)差額征收增值稅的條件

根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第17號(hào)公告的規(guī)定，建筑施工企業(yè)必須同時(shí)具備以下條件，方可征收增值稅。

（一）建筑施工企業(yè)總承包必須承接分包差額征稅怎么做賬，包括專業(yè)分包、勞務(wù)分包和勞務(wù)分包。

（二）在工程建設(shè)所在地以差額預(yù)繳增值稅的，施工企業(yè)必須跨縣（市、區(qū)）提供施工服務(wù)。如果施工企業(yè)公司注冊(cè)所在地與施工服務(wù)所在地屬于同一國稅局轄區(qū)，則增值稅不在施工服務(wù)所在地預(yù)繳.

（三）施工企業(yè)跨縣（市、區(qū)）或施工企業(yè)公司注冊(cè)與施工服務(wù)地點(diǎn)同屬國家稅務(wù)局管轄的總承包單位，總承包采用簡易計(jì)稅方法，只要將分包業(yè)務(wù)活動(dòng)，總承包方應(yīng)按公司注冊(cè)零差額申報(bào)增值稅。

(4)分包單位向總承包單位開具增值稅專用發(fā)票時(shí)，必須在“備注欄”注明施工服務(wù)發(fā)生地縣（市、區(qū)）名稱和工程名稱。增值稅發(fā)票。

（五）建筑企業(yè)跨縣（市、區(qū)）提供建筑勞務(wù)，須填寫《增值稅預(yù)繳稅表》，并在向建筑勞務(wù)發(fā)生地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款時(shí)提供下列資料:

①與承包方簽訂的建造合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；

②與分包方簽訂的分包合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；

③從分包方取得的發(fā)票復(fù)印件（加蓋納稅人公章）。（特別提示：分包商混銷發(fā)票的情況下，材料發(fā)票的差額也可以抵扣。）

3.建筑業(yè)企業(yè)增值稅差異的稅收處理

（1）在項(xiàng)目所在地國稅局辦理預(yù)繳差額增值稅。

根據(jù)《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑勞務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第四條、第五條、第七條規(guī)定國家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)第8條及《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面實(shí)施換新試點(diǎn)稅收征管有關(guān)問題的公告》第四條第（三）項(xiàng)規(guī)定營業(yè)稅加征增值稅（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)） 建筑業(yè)企業(yè)跨縣（市、區(qū)）提供建筑勞務(wù)，按下列規(guī)定預(yù)繳增值稅差額。

一、建筑業(yè)企業(yè)一般納稅人的總承包單位跨縣（市、區(qū)）提供建筑工程服務(wù)，適用一般計(jì)稅辦法計(jì)稅的，取得的總價(jià)款和附加價(jià)款扣除分包款后的余額費(fèi)用，按預(yù)繳率2%計(jì)算預(yù)繳稅款。本公司計(jì)算如下：預(yù)繳稅金=（全價(jià)及價(jià)外費(fèi)用-已付的分包款）÷（1+11%）×2%

二、一般納稅人的建筑施工企業(yè)總承包單位跨縣（市、區(qū)）提供建筑工程服務(wù)，選擇適用簡易計(jì)稅辦法計(jì)稅的，以取得的價(jià)款總額和價(jià)外費(fèi)用扣除已支付的分包款后的余額為準(zhǔn),預(yù)繳稅金按3%的征收率計(jì)算。本公司計(jì)算如下：預(yù)繳稅金=（全價(jià)及價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

三、小規(guī)模納稅人建筑施工企業(yè)總承包單位跨縣（市、區(qū)）提供建筑工程勞務(wù)時(shí)，取得的總價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除分包款后的余額，計(jì)征征收3%的稅率。稅款是提前繳納的。公司計(jì)算如下：

預(yù)繳稅金=（全價(jià)及價(jià)外費(fèi)用-委托款）÷（1+3%）×3%

四、建筑企業(yè)取得的價(jià)款總額和價(jià)外費(fèi)用扣除已支付的分包款后的余額為負(fù)數(shù)的，可結(jié)轉(zhuǎn)下一次預(yù)繳稅款繼續(xù)抵扣。

(2) 在公司注冊(cè)地方國稅局辦理零差值增值稅申報(bào)。

只有采用簡易計(jì)稅法計(jì)稅的總承包分包時(shí)，才會(huì)出現(xiàn)在公司注冊(cè)當(dāng)?shù)貒惥稚陥?bào)增值稅的情況。此外，在分包情況下，采用簡易計(jì)稅方式計(jì)稅的總承包方已在國家稅務(wù)局按項(xiàng)目收入的3%稅率差額預(yù)繳增值稅，并退回公司注冊(cè)按照3%的稅率差異申報(bào)增值稅。稅收，基于避免雙重征稅的考慮，簡易計(jì)稅方式的總包方只能在公司注冊(cè)地稅局申報(bào)零差值增值稅。

（2）增值稅專用發(fā)票的開具及簡易計(jì)稅方法下總包與分包差異的會(huì)計(jì)處理

一、會(huì)計(jì)核算依據(jù)：財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的通知（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)）。

（一）二級(jí)科目“簡易計(jì)稅”子科目，對(duì)一般納稅人采用簡易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅的計(jì)算、抵扣、預(yù)繳和繳納情況進(jìn)行核算。

（2）企業(yè)發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用中扣除銷售額的會(huì)計(jì)處理方法。

根據(jù)現(xiàn)行增值稅制度，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用允許扣除銷售額的，在成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)，按照應(yīng)支付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營業(yè)務(wù)”等項(xiàng)目。業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程建設(shè)”、貸方“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。取得符合規(guī)定的增值稅抵扣憑證并發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)，按準(zhǔn)予抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）”或“應(yīng)交稅金-——簡稅額計(jì)算”科目（小規(guī)模納稅人借記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅”科目），

第二級(jí)科目“預(yù)繳增值稅”科目：一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)、提供建筑工程勞務(wù)、代墊銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等的會(huì)計(jì)核算。應(yīng)按現(xiàn)行增值稅制度預(yù)繳。增值稅金額。

企業(yè)預(yù)繳增值稅時(shí)：

借：應(yīng)交稅金-預(yù)繳增值稅

貸款方式：銀行存款

月末，企業(yè)將“預(yù)繳增值稅”子賬戶余額轉(zhuǎn)入“未繳增值稅”

《明細(xì)科目借方：應(yīng)交稅金-未交增值稅》

貸：應(yīng)交稅金 - 預(yù)付增值稅

(3)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》。合同成本是指為建設(shè)某項(xiàng)合同而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，包括從合同簽訂到合同完工發(fā)生的與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。但需要注意的是，合同成本不包括在分包工程完工前預(yù)付給分包方的預(yù)付款，但按照分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款構(gòu)成累計(jì)實(shí)際合同成本. 也就是說，

2.稅務(wù)處理依據(jù)

根據(jù)《關(guān)于全面開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)），建筑業(yè)采用簡易計(jì)稅方式的差額征稅怎么做賬，施工企業(yè)總承包合同扣除計(jì)稅分包合同的差額，即（總承包合同金額-分包合同金額）÷（1+3%）×3%。

建筑業(yè)企業(yè)簡化計(jì)稅辦法下一般分包業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

案例：山東A公司在山西承包了一個(gè)合同額為1000萬元（含增值稅）的項(xiàng)目，并將該項(xiàng)目300萬元（含增值稅）的部分分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的分包商B公司，該項(xiàng)目建成后，該項(xiàng)目竣工結(jié)算價(jià)為1000萬元（含增值稅）。假設(shè)該項(xiàng)目為老項(xiàng)目，A公司和B公司采用簡單計(jì)稅方式。A公司為完成該項(xiàng)目累計(jì)發(fā)生的合同成本為500萬元。

總承包公司A的會(huì)計(jì)處理：

完成合同費(fèi)用：

借：工程建設(shè)-合同成本500

貸款：500用于原材料等。

收到總合同款：

借：銀行存款1000

貸：工程結(jié)算 970.88

應(yīng)繳稅款——簡單稅款計(jì)算 29.12

分包工程結(jié)算：

借：工程建設(shè)-合同成本 300

貸款：應(yīng)付賬款 - B 公司 300

全額支付分包工程款并取得分包方開具的增值稅普通發(fā)票時(shí)：

借：應(yīng)付賬款-B公司300

貸款：銀行存款300

同時(shí)借用：應(yīng)交稅金-簡單計(jì)稅29.12

信用：工程建設(shè)-合同成本 29.12

A公司確認(rèn)該項(xiàng)目的收入和費(fèi)用：

借：主營業(yè)務(wù)成本 791.26

工程建設(shè)-合同毛利 179.62

貸：主營業(yè)務(wù)收入 970.88

工程結(jié)算及工程建設(shè)套期保值結(jié)算：

借：工程結(jié)算970.88

貸：工程建設(shè)-合同成本 791.26

——合同毛利 179.62

向項(xiàng)目所在地山西國家稅務(wù)局預(yù)繳的稅金=（1000-300）÷（1+3%）×3%）=20.38（萬元），

借：應(yīng)交稅費(fèi)-預(yù)繳增值稅 20.38

貸款：銀行存款 20.38

借：應(yīng)交稅費(fèi)-未繳增值稅 20.38

貸方：應(yīng)付稅款 - 預(yù)付增值稅 20.38

案例：在發(fā)票的備注欄中，注明施工服務(wù)發(fā)生的縣（市、區(qū)）和工程名稱。在簡單計(jì)稅的情況下，一般預(yù)繳稅額等于向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)的稅額。A的納稅申報(bào)按差額計(jì)算：（1000-300）÷（1+3%）×3%=20.38（萬元）

差額計(jì)稅：建筑工程采用簡易計(jì)稅方式開具發(fā)票時(shí)，采用差額計(jì)稅方式開具發(fā)票，但開具的是全額發(fā)票。這與房地產(chǎn)銷售、勞務(wù)派遣、人力資源外包服務(wù)、旅游服務(wù)等的差額開票不同，A公司可以開具全額增值稅專用發(fā)票。稅額=1000÷（1+3%）×3%=29.12（萬元）；金額=1000-29.12=970.88（萬元）。

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